三、 稅捐執行逾越徵收期間的效果

按稅法上徵收期間係課稅處分所確認稅捐債權的繳納期間屆 滿後，稽徵機關可行使徵收權利之期間，由於此一權利為公法上債 權，通說認為其係請求權可行使期間之性質，屬於債權之「消滅時 效期間」[2]，且課稅處分一旦對外發生效力，即具有執行力，於繳納 期間屆滿 30 日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送強制執行(稅捐稽徵法第 39 條第 1 項)；於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收 期間屆滿之翌日起，可再執行 5 年，其於 5 年期間屆滿前已開始執 行者，得繼續執行 5 年(稅捐稽徵法第 23 條第 4 項)，故稅捐徵收 期間的性質，亦可認為屬於稅捐債權之「執行期間」，具有「執行債 權」之消滅時效期間性質。雖然行政執行法第 7 條之執行期間法律 性質為何，實務與學說見解分歧，除實體法上債權消滅時效期間說[3]外，尚有認為消滅時效期間係公法上之請求權，在「實體法上」可 行使之存續期間，而執行期間則屬於公法上請求權在「程序法上」 可得執行之期間，二者為併行而獨立之制度[4]，或認為行政執行期間 並非請求權之消滅時效期間，亦非除斥期間，而只是一種法定期間， 行政執行期間經過後，法律效果為不得再執行或免予執行，並非公 法上債權當然消滅[5]。然依該條之立法草案總說明：「時效制度為法 律一般原則，為求行政法律關係之安定，爰明定行政執行之期間為 五年，除具有督促行政機關迅速執行之作用外，兼可保障人民，以 免其義務陷於永懸不決之狀態。」足見立法者本意是採取「時效制 度」之一般法律原則，將執行期間作為請求權「消滅時效期間」，而非特別的法定期間[6]。又依據行政執行法第 7 條第 2 項規定：「前項 規定，法律有特別規定者，不適用之。」而依據稅捐稽徵法第 1 條 規定，該法為特別法性質，應優先適用。有關稅捐徵收期間既已於 稅捐稽徵法第 23 條特別規定，則在稅捐徵收案件，自無再行適用 行政執行法第 7 條規定之理。從而稅捐債權之執行，如果已經逾越 徵收期間，則稅捐請求權當然消滅，執行名義債權已經不存在，不 得繼續執行，否則即構成違法執行，應負國家賠償以及不當得利之 返還責任。 

 

[2] 陳敏，行政法總論，第 8 版，2013 年 9 月， 848 頁；陳清秀，稅法總論，第 8 版，2014 年 9 月，398 頁以下。

[3] 吳 庚，行政法之理論與實用，增訂 12 版，2012 年 9 月，515 頁。

[4] 林三欽，行政程序法上「消滅時效制度」之研究，收錄於城仲模教授古稀祝壽論文集編輯委 員會（編），「二十一世紀公法學的新課題」，2008 年 10 月，327 頁以下。

[5] 林錫堯，行政罰法，第 2 版，2012 年 11 月，117 頁；實務見解採此說者有最高行政法院 99 年度判字第 1138 號判決、100 年度裁字第 2799 號裁定及 102 年判字第 672 號判決。

[6] 陳清秀，公法上消滅時效之問題探討－以稅法上消滅時效為中心，中正財經法學，2016 年 7 月，154 頁。