【WPN記者  王意善】國家為了籌措政府的經費，擁有課徵稅捐的公權力，但是必須具合目的性及合法性；若國家不合目的性，違法課徵稅捐，就跟搶錢沒有兩樣。長期以來為稅法學者專家所詬病，且民怨高漲的恐非「萬年稅單」莫屬。理律法律事務所資深律師劉昌坪，擅長公法領域，在憲法、行政法及環境法領域經驗豐富，曾協助許多國內外知名企業進行各類型行政爭訟，近十年的行政訴訟經驗，對萬年稅單有深入淺出之剖析！

何謂萬年稅單？

當納稅人認為稅務機關核課的稅單有誤，納稅人可以申請「復查」，而後稅捐機關會做出復查決定；若納稅人仍有疑義，可提起「訴願」；訴願如被訴願會駁回，則可向行政法院提起「行政訴訟」。目前我國行政訴訟有兩個審級：高等行政法院及最高行政法院，所以從提起復查一直到最高行政法院判決確定，可能長達三到五年。

實務上更存有復查決定與原處分同時併存的不合理現象，甚至行政法院審理時，即使認為稅捐機關開出的稅單確有疑義，往往法官不自為判決，僅是撤銷復查決定、訴願決定，再發回稅捐機關另為適法之處分。換句話說，就算當事人在行政法院得到勝訴的判決，仍然沒有解決問題，因為稅捐機關可能再做出重核復查決定，開出新的稅單。

「希臘神話故事崔西佛斯，因觸怒天神受到處罰，要他把一塊很大的石頭往山頂上推，但每當快要推到山頂的時候，這個石頭就會滾下來，所以他就週而復始做同樣的事情。」劉昌坪表示，稅務案件的當事人所受到的懲罰，其實就是永無止盡、卻沒有辦法得到真正的救濟，行政救濟制度事實上已淪為空轉。

為什麼行政法院已經判決人民勝訴，原處分還仍然存在？

劉昌坪表示，一般案件到了行政法院，如果法官認為當事人有理的話，那他會把原處分跟訴願決定一併撤銷，換句話說會給當事人一個終局的解決。但稅務案件卻不是。

稅務案件是大量性、普遍性的行政事務，難免有時候在核課過程中發生一些錯誤，所以設復查程序，目的要讓稅捐機關，亦即原處分機關，有機會重新檢視原來核課處分是否正確，如果稅捐機關在復查階段發現錯誤，就可以主動更正原處分。劉昌坪舉例，假設稅捐機關原核課100萬元的處分之後，發現了過去沒有發現的事實， 或是當事人的主張有道理，於是在復查階段重核稅額80萬。如果當事人對復查決定仍然不服，可再提訴願、行政訴訟尋求救濟。

「至於原處分100萬跟復查決定80萬，這兩個先後處分不應該是併存的。」劉昌坪認為，復查決定已取代原處分，相對行政法院如果把80萬復查決定撤銷，原來100萬原處分也不應復活，否則行政訴訟就失去了定紛止爭的目的。

劉昌坪指出，行政訴訟的主要目的就是要釐清當事人應繳的正確稅額，但實務上一個很奇怪的現象是，行政法院把80萬的復查決定撤銷，然後又發回讓稅捐機關另為適法之處分。那當事人打了三年或五年的官司，到頭來還是不知道到底應該要繳多少稅額? 一直等到稅捐機關又發出第二張稅單才知道。這樣的過程，就像崔西佛斯一樣，好不容易已經看到了曙光了，可是又被推下來，整個制度設計，對人民就是很大的折磨。

行政法院如此的判決，有考慮到人民的賦稅人權嗎？

「行政法院的法官可能考慮這是國家的稅收，如果稅捐稽徵機關沒有辦法再一次發動課稅權的話，國庫的收入將會減少，就會影響到國家整體的財政。」劉昌坪認為，從實務操作上，這可能是行政法院的法官不願意去撤原處分的心態，但這個理由不見得是法理上應該被接受的。而且等於逼人民淪陷在無效的行政救濟輪迴裡。

劉昌坪指出，不管是訴願或是行政訴訟都是需要成本的，對於絕大多數的人民而言，他們沒有這方面的專業知識，所以他們要花很多的時間、精力、甚至財力，好不容易能夠在行政訴訟上說服法官，做出有利於自己的決定，到最後卻發現說，這一切都沒有意義，因為可能過了一段期間又收到第二張稅單。這時候他不能不繳 ，除非又開始第二個輪迴，像電影不斷有續集，甚至第三集、第四集、第五集……只要税捐機關想要往下走，他就可以拍個續集。

劉昌坪認為，這凸顯了行政機關跟人民的地位，其實是有落差的，某個角度是凸顯了讓人民是處於一個很弱勢的地位，人民在這過程中所承受的痛苦，其實是很大的。「萬年稅單的當事人來說，其實是很不公平的一件事情。」他表示，一般的老百姓時間跟精力都有限，可是稅捐稽徵機關是公務部門，基本上他沒有時間不夠、或是資源不足的問題，所以只要他認為這個案子還可以再往下走，他就可以再開出一張稅單。

而行政法院把案件又丟回稅捐稽徵機關，稅捐稽徵機關再做一次重核復查決定，其實那也是國家社會的行政資源的成本，但為什麼無法在法院一次獲得解決？劉昌坪表示，如果行政法院可以依照行政訴訟法197條規定自行決定課稅的金額，相信就能下一個定紛止爭的終極判決。

「我相信任何法官，絕對會有專業上的能力去決定這個金額，在民事糾紛上， 他都可以計算出一個具體的數字，但到了行政法院卻沒有辦法做到，這是心態的問題。」劉昌坪認為，如果法官能把數字講清楚，一方面可以解決當事人的痛苦，二方面也不用再去耗費大量的行政成本及司法資源。目前這個制度是三輸，不管是人民、稅捐機關或法院，其實都只是不斷的在拖延而已，並沒有真正的解決問題。

萬年稅單是否突顯行政法院沒有落實憲法訴訟權的基本精神？劉昌坪表示，訴訟權有兩個基本的意義跟功能，第一個是要能有效解決紛爭，亦即是有效性；第二個是事實，事實就是要能在短時間把問題解決。如果今天法官事實上有能力可以做，在法條也允許他做的情況之下，他卻不這樣做的話，訴訟權對當事人而言，當然不符合憲法的期待，更何況只做出撤銷復查決定的判決，一切重頭再來，從憲法的角度來講 ，恐怕不是很適合。

劉昌坪表示，訴訟權是憲法保障人民的基本權利，人民在遇到了問題的時候去打官司，就代表著這個制度設計，或是法院存在的功能是可以幫人民解決問題的，而不是去創造問題，或者是把問題又丟回給行政機關的。

劉昌坪建議，稅務案件可以遴選一些相關專長的人員來協助行政法院的法官，讓他們在辦理稅務案件時，可以快速了解狀況。如果有一些事務涉及到更專業部分的話，也可以透過「鑑定」的制度，讓法官可以很從容自信，且有能力寫出很完整的判決書。那如果應用鑑定制度可以幫人民解決問題的話，相信人民一定也樂見行政法院把一些特殊的問題送去鑑定，這是值得行政法院思考的方向。