壹、  前言

人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益，循序提起撤銷訴訟，經行政法院判決駁回確定，無論是在第一審確定(適用簡易訴訟程序事件之第一審在地方行政訴訟庭、適用通常訴訟程序事件之第一審在高等行政法院)，或在上訴審確定(簡易訴訟程序之上訴審在高等行政法院、通常訴訟程序之上訴審在最高行政法院)，都已發生確定力(既判力)，理應產生定紛止爭的作用，然由於人民提起行政訴訟的勝訴率偏低，以稅務訴訟而言，經統計高等行政法院自 105 年至109 年之終結情形(以判決與和解結案者，不含裁定駁回、移送管轄、撤回等情形)，於 106 年 12 月 28 日納稅者權利保護法施行前之 105 年、106 年，人民勝訴率僅為 10.47%、11.29%，以後之 107 年至 109 年，僅逐年緩慢遞增為 14.44%、15.98%、16.73%(人民勝訴之比例權重為 1，部分勝敗及和解之比例權重皆為 0.5)；且我國法官長期在案多人少，又有辦案成績、結案期限的行政管考下，一直無法形成詳查細審、追求真相的司法文化，反而想方設法，自我限縮權能，以求快速結案，例如最高行政法院 98 年 8 月份第 2 次庭長法官聯席會議除作成〈稽徵機關得以推計之財產交易所得核定漏稅額，依所得稅法第 110條第 1 項之規定處以罰鍰〉的決議外，並於理由附帶說明〈納稅義務人對於推計課稅不服提起行政訴訟時，不得請求改以查帳核定，行政法院自無命稽徵機關改以查帳核定所得額，而撤銷合法行政處分之權限與法律依據〉[1]，以致人民有冤難伸，尤其補稅及罰鍰處分(合稱稅務處分)，動輒以百萬計，影響人民的身家財產甚鉅，一旦認定事實錯誤，更使當事人含冤莫白，心懷不平，不得不四處陳情喊冤，然依循法律途徑以求救濟，毋寧是法治社會解決紛爭、伸張正義的有效方法。以下擬以認定事實錯誤導致適用法規錯誤的稅務處分為中心，探討其經實體確定判決維持後的救濟途徑。

 

貳、  可能之救濟程序

一、提起再審之訴:由於行政訴訟法第 213 條規定：「訴訟標的於確定終局判決中經裁判者，有確定力。」且行政訴訟上訴審法院原則上應以第一審法院判決確定的事實為判決基礎(行政訴訟法第 254 條第 1 項、第 236 條之 2 第 3 項)，當事人於上訴審法院原則上不得主張新事實，或提出新的證據方法，故既判力發生之時點，原則上以事實審法院最後言詞辯論終結時點為準(如上訴審法院依行政訴訟法第 253 條第 1 項第 3款行言詞辯論，始推遲至其言詞辯論終結時)，當事人不得以標準時點前所提出或得提出而未提出之攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判（最高行政法院 72 年判字第 336 號判例參照）。惟訴訟制度之理想，在追求裁判之正當與公平，如果確定判決的正當性有疑慮時，即須設有非常程序突破其既判力以為救濟，此即為再審制度。觀諸行政訴訟法第 273 條第1 項的再審事由，其中第 9 款「為判決基礎之證物係偽造或變造」、第 10 款「證人、鑑定人或通譯就為判決基礎之證言、鑑定或通譯為虛偽陳述」、第 14 款「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」都是在既判力標準時點前已存在的攻擊防禦方法，第 13 款「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為限」依實務見解係指「該項證物於前訴訟程序終結前即已存在，而為再審原告所不知悉，或雖知其存在而不能使用，現始知其存在，或得使用者而言」(改制前行政法院 44 年裁字第 17 號、48 年裁字第 40 號、69 年判字第 736 號判例)，且只限於物證，不及於人證（改制前行政法院 47 年裁字第 27 號、53 年裁字第18 號判例），亦係既判力標準時點前已存在的證據方法，然法律特別規定上開事由在符合一定條件下(當事人未已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張，第 9 款、第 10 款事由尚須以宣告有罪之判決已確定，或其刑事訴訟不能開始或續行非因證據不足者為限)，當事人不受所謂既判力遮斷效的限制，得據以提起再審之訴，為與原確定判決意旨相反之主張，法院亦得為反於原確定判決意旨之裁判。以上係現行再審制度對於認定事實錯誤的稅務處分，經實體確定判決維持者，所提供的救濟方法，惟其條件甚為嚴苛，且提起再審之期間限制較為緊迫，因依行政訴訟法第 276 條規定，必須於三十日之不變期間內提起(自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算) ；自判決確定時起，如已逾五年者，亦不得提起再審之訴。又行政訴訟法第 273 條第 1 項第 1 款再審事由所謂「適用法規顯有錯誤」係專指依確定判決所確認之事實適用法規顯有錯誤，不包含因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形(改制前行政法院 62 年判字第 610 號判例意旨參照），故納稅者爭執原確定判決認定事實錯誤時，不能援引行政訴訟法第 273 條第 1 項第 1 款提起再審之訴。至於既判力標準時點後新發生的事實並非既判力所及範圍；標準時點後新成立的證據，亦非遮斷效所能阻止，納稅者自得另啓新的程序，為與原確定判決意旨相反之主張，本無須藉由再審訴訟尋求救濟。且司法實務就稅務處分之行政訴訟，係採所謂「爭點主義」，未經納稅者主張或法院依職權發現的違法事由(事實爭點)，法院即無從作為訴訟標的加以審判，自不在既判力客觀的範圍(納稅者權利保護法第 21 條第 1 項參照)，與再審程序無關，納稅者對於未經裁判的爭點，自亦得據以另啓新的程序，主張原稅務處分認定事實錯誤，請求予以撤銷或變更。

二、申請行政程序重開:行政程序法第 128 條第 1 項規定:「行政處分於法定救濟期間經過後，具有下列各款情形之一者(具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更者；發生新事實或發現新證據者，但以如經斟酌可受較有利益之處分者為限；其他具有相當於行政訴訟法所定再審事由且足以影響行政處分者)，相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更之。」所謂「法定救濟期間經過後」，從表面文義解，似係指當事人「未於法定救濟期間提起救濟」致行政處分確定之情形。就稅務處分而言，於初核作成、復查決定、訴願決定及第一審行政法院判決後均有法定救濟期間，相對人於法定救濟期間經過後，未申請復查或未提起訴願或未提起行政訴訟或提起行政訴訟遭裁定駁回確定，均可使原稅務處分產生形式存續力(不得再以通常之救濟途徑加以變更或撤銷)，如果對於第一審行政法院維持原稅務處分之實體判決未提起上訴，則更產生形式確定力與實質確定力(既判力)，均在行政程序法第 128 條第 1 項所謂「法定救濟期間經過後」的文義解釋範圍。又依納稅者權利保護法第 21 條第 1 項規定:「納稅者不服課稅處分，經復查決定後提起行政爭訟，於訴願審議委員會決議前或行政訴訟事實審言詞辯論終結前，得追加或變更主張課稅處分違法事由，受理訴願機關或行政法院應予審酌。其由受理訴願機關或行政法院依職權發現課稅處分違法者，亦同。」足見當事人未於復查中或訴願中主張的稅務處分違法事由(事實爭點)，仍得於後續訴願程序或行政訴訟程序追加主張，至行政訴訟事實審言詞辯論終結後，就未曾主張的爭點而言，始得謂其法定救濟期間已過，因不得再依循通常訴願程序或行政訴訟救濟，自得適用行政程序法第 128 條第 1 項規定，對系爭稅務處分申請程序重開；且如果將法定救濟期間擴張解釋涵蓋至「提起上訴後之審理期間」，則經上訴審行政法院以判決(或以裁定駁回上訴)維持的原稅務處分，於上訴審理期間經過後，亦係法定救濟期間經過後，得適用行政程序法第128 條第 1 項規定，對之申請程序重開。參諸該項但書規定「相對人或利害關係人因重大過失而未能在行政程序或救濟程序中主張其事由者，不在此限(不得據以申請程序重開)」，可知依此項規定的整體關聯意義，並不排除相對人或利害關係人已於法定救濟期間提起救濟，如果具有重開程序的法定事由，仍得於法定救濟期間經過後，申請程序重開，而所謂救濟程序，不僅包括復查、訴願程序，尚包含行政訴訟程序，益見行政程序法第 128 條項第 1 規定的程序重開，不僅有排除行政處分形式存續力的作用，亦可作為突破行政法院判決既判力的機制，而與行政訴訟法第 273 條第 1 項規定的再審，在作為特別權利救濟程序的功能上有重疊之處。因此，司法實務見解，對於行政程序法第 128 條第 1 項有關程序重開規定的適用範圍，多持較為保守的態度，有認為「行政處分提起行政救濟經行政法院實體判決確定者，因已生判決之既判力，且行政訴訟法對行政法院確定判決復定有再審之救濟程序，是經行政法院實體確定判決維持之行政處分，當事人再為之爭執，若屬得循行政訴訟再審程序請求救濟者，即非屬得依行政程序法第 128 條規定申請重開行政程序之範疇。」(最高行政法院 102 年度判字第 29 號判決)或謂 「行政程序法第 128 條規定…所稱『法定救濟期間經過後』，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，予以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。非經實體判決確定之行政處分，符合上開規定者，自得依上開規定申請重新進行行政程序，若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，相對人或利害關係人得依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列。惟如無從依再審程序救濟者，解釋上，亦當容許其申請重新進行行政程序，以求周延。」(最高行政法院 99 年判字第 1016 號判決)，僅在程序重開與再審程序之救濟途徑重疊之處，否定其適用程序重開之規定，故依上開見解，除對於未經行政法院實體確定判決維持，僅具形式存續力之行政處分，得依行政程序法第 128 條規定申請程序重開，並無疑義外，對於雖經行政法院實體確定判決維持，但不具再審事由，無法對之提起再審之訴的行政處分，如其具備程序重開專有的要件「具有持續效力之行政處分所依據之事實事後發生有利於相對人或利害關係人之變更」、「發生新事實」、「發現新成立的證據」(依 110 年 1 月 20 日修正公布新增行政程序法第 128 條第 3 項規定所謂新證據，除處分作成前已存在或成立而未及調查斟酌的證據外，尚及於處分作成後始存在或成立之證據，並均包括再審事由所不承認的人證)，且係於既判力標準時點以後始發生或成立的事實或證據，或發現先前已存在卻未經斟酌之人證，或另外提出新證據主張系爭稅務處分有未經行政法院實體確定判決審理的違法事由(新事實爭點)，因均非屬再審事由，似亦得依行政程序法第 128 條規定申請程序重開。蓋不在稅務訴訟實體確定判決範圍的新爭點，本無既判力可言，又上開「事後發生有利於相對人或利害關係人之變更」、「發生新事實」、「發現新成立的證據」，如係既判力標準時點以後始發生或成立，亦非既判力時的效力範圍所及，當事人本得據以申請重開程序。另有認為「若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，相對人或利害關係人得依再審程序謀求救濟，故不在重新進行行政程序之列。基於訴訟經濟及避免法院判決之既判力與行政處分之存續力產生衡突兩大原則，亦應將『法定救濟期間經過後』採取限縮性之解釋，僅限於『未於法定救濟期間提起救濟致處分確定之情形』，始得申請程序重開因此救濟程序…」(最高行政法院 103 年度判字第 233 號判決)，則似乎完全否定行政程序法第 128 條有關程序重開的規定可作為突破行政法院判決既判力的機制。然而既判力的拘束目的主要在使受不利判決之當事人於其判決確定後不得於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，以維護法的安定性以及法院的公信力，至於係受有利判決之當事人，既判力係確認或賦予其權利或法律上利益，並非加諸負擔或義務，本不受既判力的拘束，且基於自我權益自由處分原則，並非絕對不得放棄自己被確定判決確認的權利或法律上利益。對於代表國家為租稅債權人的稽徵機關而言，其遵守依法行政原則之義務，毋寧超過固守既判力利益的職權，蓋確保國家行政權的合法行使，以保障人民權益，乃行政程序法第 1 條與行政訴訟法第 1 條一致明示的立法宗旨，如果託辭法院已經判決確定，而拒絕接受程序重開之申請，無異抛棄依法行政原則，本末倒置。故稽徵機關於稅務處分的撤銷訴訟獲得實體勝訴確定判決後，是否能放棄既判力所確認的權利，端視該稅務處分是否違法而定，如果違法，不論其係自始違法或基於新發生足以溯及影響原處分合法性的事實，均得撤銷或變更原處分，且於裁量權萎縮到零或申請程序重開有理由時，即應撤銷或變更原處分，使行政權的行使趨於合法狀態。準此，無論依目的論解釋或法條文義關聯解釋，均應肯定行政程序法第 128 條第 1 項有關程序重開的規定亦可作為突破行政法院判決既判力的機制，無論行政處分是否經歷行政法院實體確定判決，於法定救濟期間經過後，只要具備行政程序法第128 條第 1 項規定的要件，均得對之申請程序重開，縱使與再審訴訟制度重疊，對於當事人而言，係屬行政救濟權利的競合，兩者併行不悖，同受憲法第 16 條的保障，行政法院實務見解不應橫加阻攔。惟行政程序法第 128 條第 2 項規定：「前項申請，應自法定救濟期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請。」其所受申請期間的限制比起再審期間，並無顯著的改善。

三、申請退稅:稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定：「 納稅義務人因稅捐稽徵機關適用法令錯誤、計算錯誤或其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款者，稅捐稽徵機關應自知有錯誤原因之日起二年內查明退還，其退還之稅款不以五年內溢繳者為限。」其中所謂適用法令錯誤，依司法實務通說見解包括認定事實錯誤，致適用法令錯誤之情形(最高行政法院 105年 7 月份第 1 次庭長法官聯席會議決議)，惟於「原告（納稅義務人）對稽徵機關核課稅捐之處分不服，循行政爭訟程序，經最高行政法院判決駁回其上訴確定，且又提起再審之訴，復遭駁回確定後。於稅捐稽徵法第 28 條規定之繳納之日起 5年內，就同一爭點提出新證據藉以否定原核課處分之基礎事實，主張其依據原核課稅捐處分繳納之稅款，是因適用法令錯誤而繳納，依據稅捐稽徵法第 28 條規定，向稽徵機關請求退還其已繳納之稅款」之案例，司法實務通說見解認為「訴訟標的於確定終局判決中經裁判，嗣後當事人即不得為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為與該確定判決意旨相反之判斷（本院 72 年判字第 336 號判例參照）。本件納稅義務人依稅捐稽徵法第 28 條規定請求退稅被駁回，而提起行政訴訟，其主張核課處分適用法令錯誤或計算錯誤之部分屬原確定判決意旨範圍，納稅義務人自不得為相反主張而請求退稅，行政法院亦不得為相反之裁判，故納稅義務人以與原確定判決確定力範圍相反之理由，請求退稅為無理由，高等行政法院應判決駁回。」(最高行政法院 95 年 2 月份庭長法官聯席會議（一）決議) 亦即依行政訴訟法第 213 條規定，為訴訟標的之法律關係，於確定之終局判決中已經裁判者，就該法律關係有既判力。然而既判力所產生的遮斷效只是使「當事人不得以該確定判決事件終結前所提出或得提出而未提出訴之其他攻擊防禦方法，於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，法院亦不得為反於該確定判決意旨之裁判」（最高行政法院 72 年判字第 336 號判例參照），至於確定判決事件終結後新發生的事實並非既判力所及範圍；判決確定後新成立的證據，亦非遮斷效所能阻止，自無妨據以申請退稅。且如前所述，對於未經納稅者主張或法院依職權發現的稅務處分違法事由(事實爭點)，法院既無從作為訴訟標的加以審判，即不在既判力客觀的範圍，當事人自得提出新證據主張系爭稅務處分有未經行政法院實體確定判決審理的違法事由(新事實爭點)，而據以申請退還已繳納的稅款。又稽徵機關依稅捐稽徵法第 28 條作成准予退稅之行政處分，性質上屬形成處分，通常含有將原課稅處分撤銷，再准予退還原已繳納的稅款之意，故亦係行政程序重開。而依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定申請退稅，並無申請期間的限制，此為最大不同於依行政程序法第 128 條申請程序重開之處，惟依稅捐稽徵法第 28 條第 2 項規定申請退稅，得據以申請的事由受既判力的限制，比起行政程序法第 128 條申請程序重開的要件較為嚴格，且必須繳納稅款後始生退稅的問題，然仍有得據以申請退稅，卻不能據以申請程序重開之事由。例如稅捐的徵收期間或執行期間屆滿後，執行機關仍繼續強制執行取得稅款交付稽徵機關，當事人即得主張其因違法執行受償或其於請求權消滅後受償，乃不當得利，係屬「其他可歸責於政府機關之錯誤，致溢繳稅款」之情形，依稅捐稽徵法第 28 條第2 項申請退稅，惟此種稅務處分作成後新發生的事實並未使原稅務處分陷於違法，自難據以申請程序重開，請求撤銷或變更原稅務處分。

四、行政機關依職權撤銷: 行政程序法第 117 條：「違法行政處分於法定救濟期間經過後，原處分機關得依職權為全部或一部之撤銷；其上級機關，亦得為之。但有下列各款情形之一者，不得撤銷︰一、撤銷對公益有重大危害者。二、受益人無第119  條所列信賴不值得保護之情形，而信賴授予利益之行政處分，其信賴利益顯然大於撤銷所欲維護之公益者。」其所謂「法定救濟期間」是否包括「行政訴訟第一審判決後的上訴期間」和「提起上訴後之審理期間」?此與同法第 128條規範的申請程序重開面臨相同之問題，攸關原處分機關或其上級機關是否得依職權突破違法行政處分經實體確定判決維持的既判力。如前所述，既判力的拘束目的主要在使受不利判決之當事人於其判決確定後不得於新訴訟為與該確定判決意旨相反之主張，以維護法的安定性以及法院的公信力，至於係受有利判決之當事人，既判力係確認或賦予其權利或法律上利益，並非加諸負擔或義務，本不受既判力的拘束。對於代表國家為租稅債權人的稽徵機關而言，其遵守依法行政原則之義務，毋寧超過固守既判力利益的職權，蓋確保國家行政權的合法行使，以保障人民權益，乃行政程序法第 1條與行政訴訟法第 1 條一致明示的立法宗旨、首要目的，勝過法秩序安定性的追求與維護，如果託辭法院已經判決確定，而不願撤銷違法的行政處分，無異一錯再錯，不但違反依法行政原則，且恐招致更多民怨，引發大規模抗爭，反有傷法律秩序的安定。故稽徵機關於稅務處分的撤銷訴訟，縱使獲得實體勝訴確定判決，仍應受依法行政原則的拘束，而不必固守既判力之利益。準此，行政程序法第 117 條有關原處分機關或其上級機關得依職權撤銷違法行政處分的規定，除可用以突破違法行政處分的形式存續力外，亦可作為突破行政法院判決既判力的機制。而且只要原處分機關或其上級機關知悉原行政處分違法，並不具有同條但書兩款規定的情形，即得依職權為全部或一部之撤銷，而不必像當事人提起再審訴訟、申請程序重開或申請退稅一樣，須受法定事由的限制。雖然行政程序法第 121 條第 1 項規定：「第 117 條之撤銷權，應自原處分機關或其上級機關知有撤銷原因時起二年內為之。」文義上似未區分撤銷的標的係違法授益處分或侵益處分(負擔處分)，但基於行政程序法的立法目的係「確保依法行政之原則，以保障人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴」(第 1 條)，以及本於憲法第 16 條有權利即有救濟之意旨、已在我國施行的公民與政治權利國際公約第 2 條第 3 項所揭示的「確保任何人所享本公約確認之權利或自由如遭受侵害，均獲有效之救濟」原則，依合目的性解釋，上開兩年除斥期間之限制應不適用於違法侵益處分之撤銷，以保障人民合法權益。否則，如果將違法授益處分或侵益處分一視同仁，知有撤銷原因(知悉違法)兩年後，一律不得撤銷，無異使原來人民取得之不合法權益變為合法，而人民原享有的合法權益被侵害後反淪為烏有，顯有失公平。至於行政程序法第 117 條是否賦予個人有請求行政機關重開程序之權利，司法實務採否定的見解，認為行政程序法第 117 條僅賦予行政機關具有此權限，人民無從據以申請，其縱使為形式上之申請，在性質上亦僅可認係促使行政機關發動職權，非屬於依法申請之案件，行政機關並無應依其申請而發動職權之義務(最高行政法院 101 年裁字第 540 號裁定)。學者則持較為寬鬆的見解，認為依行政程序法第 117 條規定之文義及同法第 128 條對照之意義關聯以觀，原則上行政程序法第 117 條並未賦予個人有請求行政機關重開程序之權利，惟由於我國行政程序法第 128 條第 2 項規定自法定救濟期間經過後已逾五年者，不得申請重開程序，就部分法定事由，例如發生新事實或發現新證據之情形，頗有可能因期間經過而導致喪失重開程序之請求權，故體系上應有配套措施，應賦予在行政程序法第 117 條下，個人有請求行政機關於斟酌是否重開程序之裁量，必須無瑕疵的「無瑕疵裁量請求權」，以為彌補。只有在行政裁量權萎縮到零時，人民才享有請求行政機關重開程序並撤銷違法行政處分之權利。並認為維持違法負擔處分之存續如有下列情形，即已超出可以期待個人容忍的界限，其裁量權萎縮到零:1、由行政先例以觀，違反行政自我拘束而悖離平等原則。2、違反善良風俗或誠實信用原則。3、行政處分之違法明顯且相當嚴重，但尚未達到使行政處分無效的程度[2]。誠屬的論，期盼司法實務迎頭趕上，勇予採行，以落實行政訴訟法第 1 條所揭示「增進司法功能」的立法宗旨。

 

參、  結語

徒善不足以為政，徒法不足以自行；正人行邪法，法邪亦正邪人行正法，法正亦邪。徒有良法，卻乏善心執行，其美意仍無法落實；反之，法律雖不甚完備，但若以善意執行，亦能補足其欠缺。對於遭認定事實錯誤的稅務處分侵害合法權益，循序提起行政訴訟，最後卻敗訴確定的當事人而言，以上可能的再救濟途徑，看似林林總總，機會無窮，惟實際嘗試後，卻可能因執法者的保守心態或本位主義，自我設限，而處處碰壁。所幸人民所受確定終局裁判援用之判例、決議，如發生牴觸憲法之疑義時，因判例、決議與命令相當，本得依現行司法院大法官審理案件法第 5 條第 1 項第 2 款之規定聲請解釋憲法（司法院釋字第 374 號解釋參照），且於 108 年7 月 4 日最高行政法院大法庭制度實施後，判例、決議之見解已不具通案拘束力，人民於此後三年內所受確定終局裁判援用之判例、決議，發生牴觸憲法之疑義者，仍得準用司法院大法官審理案件法第 5 條第 1 項第 2 款之規定聲請解釋憲法(行政法院組織法第 16 條之 1)  。又將於 111 年 1 月 4 施行之憲法訴訟法第 59 條規定:「（第 1 項)人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件，對於受不利確定終局裁判所適用之法規範或該裁判，認有牴觸憲法者，得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決。（第 2 項）前項聲請，應於不利確定終局裁判送達後六個月之不變期間內為之。」即司法院大法官組成之憲法法庭除受理原有的法規範違憲審查外，尚受理個案裁判見解的違憲審查，賦予人民更進一步的司法救濟途徑。

 

[1]所幸納稅者權利保護法於 106 年 12 月 28 日施行，經本人提案，經過一番艱辛的辯論後，終於 107 年 1 月份第 1 次聯席會議作成決議，將前開 98 年 8 月份第 2 次聯席會議決議文理由之附帶說明〈納稅義務人對於推計課稅不服提起行政訴訟時，不得請求改以查帳核定〉，以其與設題事實並無直接關連為由，予以刪除。

[2] 吳庚、盛子龍。行政法之理論與實用，增訂第 16 版，民國 109 年 10 月，377-380 頁。